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探讨价格认定贬值与会计折旧的关系
时间:2021-09-06 10:00 | 栏目:成本会计论文 | 浏览:次
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本文通过比较价格认定贬值与会计折旧的联系和区别，认为两者在概念、折旧方法、参数选择上存在联系，但两者核算目标、对使用年限的理解和运用、折旧方法选择限制又有差别。基于此，本文提出价格认定贬值应在公允价值计量、折旧方法、折旧年限上借鉴会计折旧的方法，做好价格认定工作，提高
价格认定质量。价格认定的产生、发展和演变与社会经济的发展演变密切相关，是市场经济的发展推动所致。与市场经济不同发展阶段相适应，价格认定不同发展阶段形成了不同时期鲜明的特点。通过借鉴会计学科的发展，对于丰富价格认定理论和实践有着推动作用。
内容提要：价格认定是对纪检监察、司法、行政工作中涉及的价格不明以及价格有争议的有形产品、无形资产和各类有偿服务所进行的价格确认。价格认定过程中所使用的价格认定方法和经济技术参数对价格认定结果有重要影响。成本法作为价格认定机构对价格认定标的进行价格确认过程中的基本方法之一，在实际工作中有着广泛应用。在价格认定工作的具体应用中与会计折旧最为相似的就是认定标的的贬值。因此，将价格认定财物贬值与会计固定资产折旧进行比较，在研究分析两者的联系与区别的基础上，借鉴会计折旧的方法，对于合理测算认定标的的各项贬值，进而科学计算得到价格认定结论有重要的意义。
关键词：价格认定 成本法 贬值 会计折旧
价格认定方法并不为价格认定所独有，它是综合工程技术、统计、会计等学科的技术方法的基础上，结合自身特点形成的一整套方法体系。其中，在考虑认定标的存在的各种贬值因素、确定各项贬值时，会计折旧是其重要的参考依据。在测算认定标的各项损耗值即贬值的过程中，对相关经济技术参数的选择与运用以及测算的正确性，直接影响价格认定结论的准确性。价格认定结论对纪检监察、司法和行政机关有关工作起着重要的支撑和保障作用，具有很高的政治性、纪律性、法律性和专业性要求。认定方法和参数的科学运用有利于提高价格认定结果的合理性。价格认定标的贬值与会计固定资产折旧既有联系又有区别，随着《企业会计准则》等相关制度的不断修订和《企业所得税法》等关于企业固定资产加速折旧制度的继续完善，会计固定资产折旧对于价格认定标的贬值的测算有了新的借鉴内容。因此，本文通过比较分析价格认定贬值与会计折旧，借鉴会计固定资产折旧的相关参数选择方法，对做好价格认定工作，提高价格认定质量具有促进作用。
一、价格认定贬值与会计折旧的联系
（一）概念上的联系
价格认定的贬值一般指价格认定标的与选择的参照物在价值（或价格）上的差别，即用现时条件下重置一项全新状态的价格认定标的所需的全部成本（即完全重置成本，简称重置全价），减去该价格认定标的的各项损耗值（包括实体性贬值、功能性贬值、经济性贬值）后的差额。会计折旧指在资产使用寿
命内，按照确定的方法对应计折旧额（应当计提折旧的固定资产的原值扣除其预计净残值后的金额）进行系统分摊。《企业会计准则第 4 号———固定资产》第十六条规定企业确定固定资产使用寿命时，应当考虑下列因素：预计生产能力或实物产量；预计有形损耗和无形损耗；法律或者类似规定对资产使用的限制。由此可见，价格认定中的贬值与会计折旧都承认资产在使用过程中会发生各项价值损耗与转移，都是资产价值的减少，但都不伴随着现金的流出。资产成本通过两者的修正，将得到有关资产在基准日的各自需要的数据。价格认定标的价格 = 重置成本－实体性贬值－功能性贬值 - 经济性贬值或者：价格认定标的价格 = 重置成本×成新率= 重置价格 *（1- 贬值率）例如，认定标的为某企业 2016 年 9 月购置的设备 A，价格认定基准日为 2019 年 9 月。经过调查，基准日重置价格为 15 万元，根据实物查验、市场调查、专业意见、设计年限等综合考虑，该设备还能使用 6年。又知目前市场上有更先进的设备 B 被普遍运用，B 设备和 A 设备相比，可以每个月节约人员工资开支 800 元。此外，由于市场竞争加剧，设备 A 开工不足，由此造成的收益损失额每年为 2 万元（该企业所得税税率为 25%，假定折现率为 10%）。在不考虑残值的情况下计算设备 A 的各项贬值额。实体性贬值额 =150000÷（3+6）3=50000(元)功 能 性 贬 值 额 =800 ×12 ×（1-25% ) ×(P/A,10%,6)=9600×0.75×4.3553=31358（元）经济性贬值额 =20000×（1-25%)×(P/A,10%,6)=20000×0.75×4.3553=6533（元）2019 年 9 月价格认定标的价格 =150000-50000-31358-65533=62109（元）价格认定三类贬值因素的考虑取决于认定标的的本身情况，以及外部环境对认定标的影响而定。也类似于于固定资产折旧时综合考虑物质年限和经济年限。
（二）折旧方法的联系
在价格认定贬值与会计折旧的计算方法上，两者也存在共同点。在价格认定工作的起步阶段，借鉴了《国营企业固定资产折旧试行条例》及《实施细则》中平均年限法、工作量法等计算原理相同的折旧方法。从以下公式也可以看出，两者在实际操作和结果上会有差异，但在方法上是相同的。价格认定实体性贬值 =（重置成本 - 残值）÷总使用年限×实际已使用年限会计累计折旧 = （资产原值 - 残值）÷预计使用年限×实际已使用年限1.平均年限法。平均年限法也称直线法，是指将一项固定资产的应计成本在其预计年限内平均分摊的方法。例如，某企业 2 年前购置设备一台，经济使用年限为 12 年，认定基准日重置价格为 40000 元，残值为 1000 元，计算基准日贬值额。贬值额 =（40000-1000）÷12×2= 6500(元)2.工作量法。工作量法是按固定资产所完成的工作量，计算应计提的折旧额的方法。例如，1 辆货车已行驶 4000 公里，国家强制规定行驶 50 万公里报废，重置成本 60000 元，残值 3000 元，计算当期贬值额。贬值额 =（60000-3000）÷500000×4000=456（元）
（三）参数选择上的联系。
在价格认定相关理论与体系的起步、探索、发展、建立过程中，对认定标的使用年限数据的采用最初也是大量借鉴国营企业固定资产折旧年限，使用的是国家财政部门规定的各类资产的使用年限，体现的是资产的物质年限。随着价格认定和会计两者各自体系的完善，价格认定中对标的实体性贬值、功能性贬值、经济性贬值的认识和在工作中的运用，与现在会计计提固定资产折旧时，综合考虑有形损耗（指固定资产在使用过程中由于使用、自然气候条件的侵蚀及意外毁损事故引起的使用价值和价值上的损失）和无形损耗（指由于技术进步而引起的固定资产价值的损失，主要是由于市场经济情况和生产经营情况的改变而引起的）这两个因素亦有相通之处。两者在体现资产的物质年限之外，都同时考虑了经济年限，即固定资产或者认定标的在还没有达到其物质寿命之前，从经济上再使用就不核算了。
二、价格认定贬值与会计折旧的区别
1.核算目的不同。价格认定贬值是一个计价过程，其目的是通过对认定标的的减值来修正计算得到认定标的在认定基准日的价格。会计折旧是一种费用的分配过程，其目的是为了保证企业将来有能力重置固定资产，把固定资产的成本分配到各个收益期，实现期间收入与期间费用的相互匹配。重置成本减去各种贬值，得到标的的认定价格。固定资产的原值减去累计折旧和资产减值准备，得到资产的账面价值。
2.对使用年限理解和运用不同。价格认定中测算贬值的方法很多，其中很多情况下价格认定人员会直接利用会计折旧年限来测算。但是，价格认定中的使用年限是根据认定标的的自然物理寿命、技术寿命、经济寿命等来确定的，并以木桶原则即最短寿命为依据，价格认定中的使用年限原则上不能直接用会计折旧年限来确定。会计折旧年限是以在生产经营过程中收回投资为标准制定，与资产的实际状况是有区别的，是对某一类资产做出的会计处理的统一标准，是一种高度平均化了的理论系数或常数，不能说明该资产还能使用多少年，不具有实际损耗意义上的个别性或特适性。也许同时购买的设备，但是质量、保养及使用环境、状况不同，其使用年限也有很大差别。
3.方法选择的限制不同。由于价格认定和会计核算分别遵循不同的准则规范、法律法规，他们在计算方法的选择上，又有不同的限制。在价格认定中，价格认定人员应该充分考虑认定标的实体性贬值、功能性贬值、经济性贬值来确定合理成新率，并根据实际情况采用年限法、工作量法、观察法等对同一标的确定综合成新率，必要时，还可以采用专家意见确定综合成新率。而在会计核算中完全不一样，《企业会计准则第 4 号———固定资产》第十七条明确规定：固定资产的折旧方法一经选定，不能随意更改。很多企业的会计核算在按照《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》等相关规定执行时，其折旧方法的选定受到更大的限制。下面通过具体实例进行说明价格认定标的为某品牌复印机一台，资料齐全，已使用 1 年，实物查验：外观无磕碰痕，开机灵活，能够正常走纸无卡纸漏印现象。印刷速度均匀，印刷品质较好，日常维护良好。基准日重置价格为 6000 元，使用年限为 5 年，计算标的认定价格。———采用年限法确定贬值率。复印机至认定基准日已使用 1 年，使用年限为5 年。即：贬值率 =1÷5×100%=20%———根据观察法确定贬值率。由于复印机结构简单，无法分解各个操作部件进行技术鉴定，购买时间较短，未发生严重的维修及损坏现象。价格认定人员根据专家的意见进行判断，确定其贬值率为 30%。综合贬值率 =20%×50%+30%×50%=25%认定价格 =6000×（1-25%）=4500（元）从该例中可以看出，与会计固定资产折旧不同，价格认定对贬值的计算是多种方法的综合运用。
三、会计折旧对价格认定中财物贬值的借鉴与启示
1.公允价值概念的引入。2006 年 2 月 15 日，我国颁布《企业会计准则》第一次全面引入公允价值概念，2014 年 1 月 26 日，财政部发布《企业会计准则第 39 号———公允价值计量》，公允价值在我国经济运行发展中所起的作用越来越重要。对价格认定的借鉴意义在于公允价值体现资产交易价格的公平性，是交易双方在自愿而不是被迫的情况下进行的资产交换，并且主要有以下几个特点：（1）是在公平的交易中形成；（2）是在交易活跃度最高市场中进行的；（3）交易基准日有或者假设有最主要最有利的交易市场。交易的双方是在充分考虑了资产的有形损耗和无形损耗后作出的交易行为。同理，用于定罪量刑的涉案财物价格认定和用于税收征管的涉税财物价格认定也必须是综合考虑认定标的的实体性、功能性、经济性的贬值，最大可能体现认定标的在公开市场①可实现价格，这从各个方面讲也是最公平的。因此，在用成本法测算认定标的贬值时应该充分考虑。
2.折旧方法的再借鉴。《企业会计准则第 4 号———固定资产》第十七条规定可选用的资产折旧方法包括平均年限法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法。与早期的《国营企业固定资产折旧试行条例》及《实施细则》相比，后两种折旧方法是增加内容，均均属于加速折旧法，满足了我国社会主义市场经济体制的建立和不断完善，以及科学技术的迅速发展的需要。《国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知》等一系列鼓励企业固定资产加速折旧的规定也从另一角度体现了科学技术日新月异的时代需要。从价格认定方面的需要来看，认定标的无论是企业所有或个人所有，在选用市场法和收益法等条件不成熟的情况下，借鉴会计加速折旧法，对更新换代较快的计算机、电子、软件、信息等专用设备采用成本法加速折旧计算标的价格更能体现和接近市场价格。下面通过具体实例进行说明。价格认定标的为某公司电子设备，已使用 1 年，基准日重置价格为 5000 元，使用年限为 5 年，残值率为 4%(残值 200 元）。
———用平均年限法计算：认定标的价格 =（5000-200）×（1-1÷5)=3840（元）———用双倍余额递减法计算：认定标的价格 = 5000 ×（1-2÷5)=3000（元）———用年数总和法计算：认定标的价格 =5000- （5000-200）×（5÷15)=3400（元）三个计算结果看以看出不同计算方法的差别。《企业所得税法》实施条例第九十八条规定可以采取加速折旧的固定资产包括：（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；(2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。在价格认定工作中，也有相同类型或者相同状态的认定标的，用加速折旧法对某些特定标的和在特定环境下更合适。早在 2009 年，江苏省价格认证中心发布的相关车辆价格认定的技术规范中就有 6 年内非营运轿车适用加速折旧的条款。
3.折旧年限的再借鉴。国家发改委价格认证中心发布的《价格认定财物使用年限有关问题的指导意见》中，第五条规定：涉税价格认定、企业整体资产价格认定中，价格认定人员可以根据税收、财务等相关规定确定价格认定财物的使用年限。除此之外，《价格认定财物使用年限有关问题的指导意见》对国家、地方、行业、企业等有强制使用年限、设计使用年限、专业机构专业人员鉴定意见或者专家咨询意见的，从严掌握。这与价格认定实际工作中将成本法认定的价值作为标的价值的底线要求一致，也与当前财政、税务部门对缩短折旧年限的政策规定一致。当价格认定人员在工作中遇上难以确定使用年限的标的时，可以考虑借鉴和参考会计最新折旧年限并结合认定标的实际情况来确定使用年限。《企业所得税法实施条例》和税务部门一系列推进加速折旧的政策规定了部分行业固定资产的最低折旧年限和可以延长使用年限的条件。
本文通过比较价格认定贬值与会计折旧的联系和区别，认为两者在概念、折旧方法、参数选择上存在联系，但两者核算目标、对使用年限的理解和运用、折旧方法选择限制又有差别。基于此，本文提出价格认定贬值应在公允价值计量、折旧方法、折旧年限上借鉴会计折旧的方法，做好价格认定工作，提高
价格认定质量。价格认定的产生、发展和演变与社会经济的发展演变密切相关，是市场经济的发展推动所致。与市场经济不同发展阶段相适应，价格认定不同发展阶段形成了不同时期鲜明的特点。通过借鉴会计学科的发展，对于丰富价格认定理论和实践有着推动作用。
参考资料：
[1]价格认定工作手册[M].北京：中国市场出版社，2017.7.
[2]价格认定业务文件汇编[M].江苏省价格认定局.2017.3.
[3]企业会计准则 2019 年版[M].上海：立信会计出版社，2019.1.
[4]中华人民共和国企业所得税法与实施条例释义及案例精解[M].上海：立信会计出版社，2019.6.
[5]吴涧生、尹红、李尚鑫.当前涉税财物价格认定工作的特点、问题及建议[J].价格理论与实践,2019(6).
[6]魏娟.涉案财物价格认定依据的收集与风险管控浅析[J].价格理论与实践,2019(3).
（周伟昱 江苏省苏州市价格认定局）
（周伟昱 江苏省苏州市价格认定局）
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