硕士论文网第2021-07-29期,本期硕士论文写作指导老师为大家分享一篇
财务会计论文文章《基于LNS公司案例分析生物资产会计计量模式选择》,供大家在写论文时进行参考。
由于生产性生物资产主要是用来繁殖的,因此需要对其生殖能力所带来的收益进行计,但是目前估值技术在一定程度上受人为因素的影响,例如:未来现金净流量的确定、预期收益率等,这些问题导致对于公允价值的确定还需要作出进一步完善。同时,由于各个农业公司的生物资产类别、占比等都不相同,因此在选用混合计量时还需要对各个公司进行判别,无法形成一个可以套用的体系。但是对于仅以生猪作为生物资产的农业公司而言,混合计量模式在对生产性生物资产计量时的操作步骤以及方法值得参考。
1 绪论
1.1 研究背景
农业在我国经济体系中占有重要地位,在一定程度上影响着国家的稳定与发展。对于农业公司而言,生物资产具有重要意义,从会计信息使用者来看,生物资产的会计信息为其分析企业运营状况、评估企业价值等提供了重要参考,因此,无论是企业投资者还是管理者,在作出相关决策前,都要认真分析生物资产会计信息质量。然而,生物资产在成长过程中不仅具有自然增值性,同时受疫情等风险影响,使得生物资产的价值以及未来收益都充满不确定性,间接增加了会计计量工作的难度,因此如何选用适当的会计计量模式对生物资产进行核算显得尤为重要。其次,我国会计准则规定选用历史成本计量模式对生物资产进行计量,然而,早在 2001年,国际会计准则委员会就颁布条令规定对生物资产的计量选用公允价值计量模式。伴随国际贸易与世界经济一体化的发展,我国会计准则正在向国际会计准则趋同,这也就为研究生物资产计量模式提供了有利的契机。2018 年 8 月 3 日,辽宁沈阳市沈北新区出现首起非洲猪瘟疫情,此后,不断有新的疫情出现,发生疫情的地区也逐渐扩大。截止 2018 年年末,国内已有 23 个省(直辖市、区)出现超过 90 起家猪和野猪非洲猪瘟疫情,因疫情直接扑杀的生猪也超过 60 万头。LNS 公司是海南省最大规模的畜牧业龙头企业,在该公司营业收入中,畜牧养殖这一项业务收入占比将近一半,受疫情影响,无论是生猪价格变化还是存栏数增减变动,均会对公司效益产生巨大影响。同时,LNS 公司属于上市公司,发生此种社会事件将会对股价造成一定的影响,公司现行的历史成本计量模式未必能够及时反映出生物资产价值受此影响而产生的变动。因此,有必要对 LNS 公司的生物资产会计计量现状进行深入分析,发现当前计量模式存在的问题,从而提出更适当的生物资产计量模式。
1.2 研究目的及意义
1.2.1 研究目的
LNS 公司当前对生物资产采用的是单一的历史成本计量模式,然而生物资产受市场环境变化影响,价值会产生大幅变动,历史成本计量模式仅在会计期末对生物资产进行核算,会计期间价值发生的增减变动无法体现,这就导致了历史成本计量模式不能够达到核算目的,影响会计信息质量。因此,本文通过 LNS 公司生物资产案例分析,发现当前历史成本计量模式的不足,在此基础上,结合 CAS39 会计准则,确定生物资产公允价值的计量方法,提出采用混合计量模式的解决办法,从而为 LNS 公司提供更加符合生物资产现状的会计信息,是本文研究的主要目的。
1.2.2 研究意义
第一,有利于生猪资产在疫情等特殊情况下的价值确认。近年来,农业迅速发展,人们不再轻视农业所带来的效益。由于这一变化,生物资产的会计计量受到广泛关注。2019 年初,受“非洲猪瘟”影响,生猪价格产生剧烈波动。我国现行的历史成本计量模式无法及时针对生猪的价格作出反应,因此,受国际会计准则趋同影响,提出混合计量模式的解决办法。在混合计量模式应用时,借鉴 CAS39 准则,采用成本法、市场法、收益法对生物资产的公允价值予以确认,从而及时体现生物资产价格的动态变化,再根据该种计量模式得出的会计信息作出相应的决策,以避免类似“猪瘟”等不确定因素对企业会计计量作出不利影响。第二,有利于农业企业在资本市场获得更多融资。我国由于人口众多,对农业需求十分巨大。但是长久以来,农业的发展一直不理想,饱受生产设施、地理环境等因素限制,使得许多农业物资仍靠进口来满足需求。同时,生物资产作为农业企业的重要资产,生物资产因其自身特性,容易受疫情、病症等影响,导致其价值具有不确定性。对于投资者而言,很大程度上增加了资金风险,因此,农业企业获取的融资较少,极大地制约了农业企业的发展。采用混合计量模式对生物资产进行计量,在确保会计信息可靠性的前提下,同时可以保证疫情等不确定因素发生时对生物资产价值的准确计量。即便产生这些不利因素,仍然可以第一时间了解持有的生物资产的准确价值,这在很大程度上会增强投资者对农业生产企业的信心,提高对农业企业的投资。
2 相关概念及理论基础
2.1 相关概念
2.1.1 生物资产
《企业会计准则第 5 号—生物资产》(2006)规定:生物资产是指有生命的动物和植物。在对其进行确认时,必须符合以下三个条件:1.企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制;2.与该生物资产有关的经济利益或服务潜能很可能流入企业;3.该生物资产的成本能够可靠地计量。对于确认条件中提到的控制,IAS41 认为可以通过以下证据表明:牲畜的法定所有权,牲畜购买、出生、断奶时的标志牌或戳印等,未来的经济利益一般通过测定重要的物理特征加以估算。同时,生物资产的计量也受其分类、特征等因素影响,对于不同种的生物资产,采用的计量模式也有所不同,最终计量结果也会有所差异。
(1)生物资产的分类
生物资产是一切有生命的动、植物的统称,在对其进行核算时,要根据不同标准进行种类划分:一、按照生长环境可以将其分为两个种类:水生类生物资产、陆生类生物资产;二、按照持有目的不同可以将其分为三个种类:生产性生物资产、消耗性生物资产、公益性生物资产。
根据表 2-1 可知,按照持有目的不同,LNS 公司中生物资产可以划分为两类。生产性生物资产,顾名思义,类似固定资产,可以源源不断地为企业创造价值,具有重复性。就LNS 公司而言,主要有两类:成熟种猪、未成熟种猪。消耗性生物资产,此类生物资产持有的目的是销售,与生产性生物资产相比,此类生物资产的价值不能持续体现,在交易或者其他事项发生时一次性体现。LNS 公司中消耗性生物资产主要有四类:哺乳仔猪、保育猪、育肥猪、育种猪。
2.2 相关理论基础
2.2.1 全面收益理论
对于企业而言,最重要的便是收益的多少,所罗门斯认为收益主要有三个功能:帮助企业管理者制定决策;帮助企业所有者分配利润;帮助企业经营者判断税负。从现阶段来看,企业收益主要有两部分内容构成,分别是会计收益和实际收益,会计收益来源于会计人员的业务处理,受会计准则的影响,例如“权责发生制”等,与实际收益相比,二者会存在一定的差异。而实际收益是企业真正的收益,对于企业所有人来讲,其关注的是实际收益,也就是通过经营,企业实际赚取的收益。介于两者之间存在的差异,会计领域的众多学者通过研究,提出了全面收益理论。FASB 对其定义为,企业在财务报告期内,除去所有者投入与取出,剩余交易或者其他事项产生的任意权益的变动。同时,FASB 在 1997年正式颁布了《报告全面收益》,其主要内容是对收益分成两类,一类是净收益,对于净收益的确认,仍然选择利润表作为来源;另一类是其他综合收益,对于其他综合收益的确认,主要是直接体现在资产负债表但不体现在利润表的收益,例如证券的利得和损失等。对于生物资产的会计计量而言,生物资产在使用历史成本计量模式计量时,使用的会计资料与利润表核算依据相同,因此,二者计量结果基本一致;在使用公允价值计量模式计量时,生物资产无法体现在利润表上的价值就可以计入其他综合收益,此时计量结果就与净收益有所差异。采用混合计量模式对生物资产进行计量时,如果核算对象的交易市场可以确定,那么企业应当选用公允价值对其进行价值确认;反之,如果生物资产不存在活跃的交易市场,那么选取历史成本对其进行价值确认。两种计量模式应用不同,使得计量结果不同,导致企业获取的收益也就不同,因此,本文将全面收益理论作为理论基础之一。
3 LNS 公司生物资产的计量现状
3.1 LNS 公司概况
3.2 LNS 公司生物资产计量的现状
3.3 LNS 公司生物资产计量模式存在的问题
3.4 本章小结
4 LNS 公司生物资产计量模式的选择
4.1 LNS 公司选择计量模式的影响因素
4.2 LNS 公司混合计量模式的选择
4.3 本章小结
5 LNS 公司混合计量模式的应用及保障措施
5.1 LNS 公司生物资产混合计量模式的应用
5.2 两种计量模式对 LNS 公司生物资产计量结果的对比
5.3 LNS 公司实施混合计量模式的保障措施
5.4 本章小结
5 LNS 公司混合计量模式的应用及保障措施
5.1 LNS 公司生物资产混合计量模式的应用
5.1.1 初始计量采用历史成本
(1)生产性生物资产
在对成熟种猪进行初始计量时,按照其来源不同计量其入账价值,如果成熟种猪是外购的,那么其价值包括有购买价格、保险费、运输费以及购买途中产生的各项费用;如果是自行培育的,那么按照培育过程中实际发生的各项成本进行计量;如果是由未成熟种猪转换而来的,那么应该先确定未成熟种猪的公允价值,在确认其公允价值时,应该充分考虑成长过程中的自然增值特性,最后将其计量结果作为成熟种猪的入账价值。在对未成熟种猪进行初始计量时,也应与成熟种猪计量一样,按照其来源不同,对其入账价值进行确定。唯一不同的是,未成熟种猪的成本构成中增加了“成本归集”这一项内容,介于此,在对其入账价值进行确认时,应该考虑如何分配“成本归集”这一项内容,按照 LNS 公司财报列示,将其归入未成熟种猪当期增加的成本,期末在所有未成熟种猪中进行分配。在对生产性生物资产进行会计业务核算时,将上述计量数额借记“生产性生物资产-未成熟种猪”、“生产性生物资产-成熟种猪”,贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等会计科目。
(2)消耗性生物资产
LNS 公司消耗性生物资产主要有四类:哺乳仔猪、保育猪、育肥猪、育种猪,消耗性其来源主要存在两种情况:外购的消耗性生物资产;自行繁殖的消耗性生物资产。在对外购的哺乳仔猪进行价值计量时,类似于生产企业购买原材料等物资,以购买时发生的成本数额确定入账价值,包括购买价款、相关税费、运输费、保险费、场地清扫费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。计量自行繁殖或养殖的哺乳仔猪时,包括出售前发生的饲料费、养殖人工费、疫苗费和应分摊的间接费用等必要支出,其中间接费用是指车间发生的水电费等。外购的成本构成主要是:生猪价款、运输装卸费、保险费以及相关税费等;自行繁殖的乳仔猪成本主要是:成长消耗的饲料费、疫苗费、养殖人工费以及应负担的间接费用。
6 研究结论
由于生物资产自身具有的自然增值、生物转换等特殊属性影响,使得关于生物资产该以何种模式进行计量这一问题,无论在实务界还是理论界,都未达成统一。本文以 LNS公司为例,研究该公司目前使用的历史成本计量模式,发现产生分歧的原因不仅是与目前我国农业企业相关制度有关,也与企业自身选择计量模式有关,通过研究,本文得出如下结论:
(1)就我国生物资产计量模式而言,各企业主要采用的是历史成本计量模式。然而我国会计准则规定如果生物资产的公允价值可以确认,那么可以采用公允价值模式进行计量。对于生猪而言,当前交易市场十分活跃,已经具备确认其公允价值的必要条件。在猪瘟等疫情期间,该类资产价值波动较大,公允价值较历史成本更能体现这一阶段生猪的实际价值。基于此,目前混合计量模式无疑是生猪资产计量的最佳选择。
(2)以 LNS 公司生物资产计量为例,发现仅以历史成本对生物资产进行计量,不能体现生物资产自身具备的自然增值性以及一定会计期间内资产价值变动对企业价值的影响,这对于以生物资产作为主要资产的农业企业来说,在一定程度上可能会影响会计信息相关者对于本公司生物资产实际情况的判断,从而作出不利的决策。
(3)生物资产的价值受市场环境的变化波动较大,因此在保证真实性的基础上,对生物资产的后续计量选用公允价值计量模式。但是由于生产性生物资产需要考虑其繁殖能力,因此简单的市场价格不能满足其价值衡量。在对 LNS 公司生产性生物资产进行后续计量时,选用净现值对成熟种猪的价值进行确定,选用历史成本加自然增值对未成熟种猪的价值进行确定。
由于生产性生物资产主要是用来繁殖的,因此需要对其生殖能力所带来的收益进行计,但是目前估值技术在一定程度上受人为因素的影响,例如:未来现金净流量的确定、预期收益率等,这些问题导致对于公允价值的确定还需要作出进一步完善。同时,由于各个农业公司的生物资产类别、占比等都不相同,因此在选用混合计量时还需要对各个公司进行判别,无法形成一个可以套用的体系。但是对于仅以生猪作为生物资产的农业公司而言,混合计量模式在对生产性生物资产计量时的操作步骤以及方法值得参考。
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